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三、abc與制造成本法下產(chǎn)品成本計算的比較。

1、 制造成本法下產(chǎn)品成本計算。

此時，間接成本的分配方法中，生產(chǎn)工人工時比例法最具有代表性。 表3-3中的成本項目，在制造成本法下按工時總額分配，需將液壓、噴漆、加鹽、檢查統(tǒng)一計入間接成本(即制造費(fèi)用)。

間接成本總額=59673827.55+65324.23+2627.23+2663.52=59744442.53(元)

由表3-3知生產(chǎn)工時總數(shù)為53645.27工時，則間接成本分配率=59744442.53÷　53645.27=1113.695(元/工時)

由表3-4知，每單位1a型號產(chǎn)品耗用2.1工時，則單位1a產(chǎn)品分配間接成本=1113.695×2.1=2338.758(元)

從表3-4看出，產(chǎn)品重量主要由備料重量構(gòu)成，所以備料的成本基本上可以代表直接材料成本，則每單位1a產(chǎn)品的直接材料費(fèi)為0.0165071(元)，而直接人工費(fèi)為0.1132698(元)，則每單位1a產(chǎn)品制造成本=應(yīng)負(fù)擔(dān)的間接成本+應(yīng)負(fù)擔(dān)的直接材料+應(yīng)負(fù)擔(dān)的直接人工=2338.758+0.0165071+0.1132698=2338.888

2、 abc與制造成本法下產(chǎn)品成本計算的比較。

可以看出，abc下1a型號產(chǎn)品的單位成本為15.2148(元)，而制造成本法下1a產(chǎn)品的單位成本為2338.888(元)。為什么會有這么大的差別呢?

正如本文在第二章第一節(jié)所做的理論分析，其主要原因在于兩種方法對間接費(fèi)用的分配不同：制造成本法把每單位產(chǎn)品耗用的某一項成本標(biāo)準(zhǔn)(如工時比率)，當(dāng)成了對所有的間接費(fèi)用(如備料、液壓、噴漆、加鹽、檢查等)進(jìn)行分配的比率，而實際上，產(chǎn)品分別耗用各種費(fèi)用所占各種費(fèi)用總額的比例，不可能僅僅用工時比例這樣的單一指標(biāo)來代表。制造成本法造成的結(jié)果是，高估了高產(chǎn)量產(chǎn)品的成本，低估了低產(chǎn)量產(chǎn)品的成本,體現(xiàn)在x公司如表3-5和3-6：

表3-5：傳統(tǒng)成本法下為虧損，但在abc中為贏利的產(chǎn)品調(diào)查表 單位：元

型號 市場單價 生產(chǎn)數(shù)量 傳統(tǒng)成本法 作業(yè)成本法

單位成本 單位利潤 單位成本 單位利潤

7 0.23 385000 0.3234 -0.0934 0.102 0.128

8 0.06 450000 0.1407 -0.0807 0.012 0.048

9 0.24 424000 0.4636 -0.2236 0.185 0.055

表3-6：單位產(chǎn)品在傳統(tǒng)成本法為贏利，但在abc中為虧損的產(chǎn)品調(diào)查表 單位：元

型號 市場單價 生產(chǎn)數(shù)量 傳統(tǒng)成本法 作業(yè)成本法

單位成本 單位利潤 單位成本 單位利潤

10 0.041 255 0.023 0.018 0.95 -0.909

11 0.18 301 0.03 0.15 0.45 -0.27

12 0.05 103 0.041 0.009 0.23 -0.18

13 0.044 1519 0.039 0.005 0.05 -0.006

14 0.12 1346 0.074 0.046 0.21 -0.09

15 0.15 465 0.01 0.14 0.19 -0.04

對于表3-5中的高產(chǎn)量產(chǎn)品，本來是贏利的，尤其在單價很低時(如7、8型號的產(chǎn)品)，實際利潤(如0.128元、0.048元)所代表的贏利率還是很高的，但是在傳統(tǒng)法下，企業(yè)誤以為是虧損的，錯誤地拒絕了定單，喪失了市場機(jī)會，在競爭十分激烈的買方市場下，非?？上?。而表3-6中的低產(chǎn)量產(chǎn)品，實際上是虧損的，尤其是在單價很低時，虧損額所代表的虧損率是難以容忍的(如10號產(chǎn)品，市場單價才0.041元，可虧損額就達(dá)0.909元)，但是在傳統(tǒng)成本法下，企業(yè)誤以為是贏利的，錯誤地接受了定單。這就造成了利潤報告的嚴(yán)重失真，出現(xiàn) “定單單價都高于‘單位成本’，但最終卻虧損”這一現(xiàn)象也就不奇怪了。

四、對x公司應(yīng)用abc解決成本信息失真問題嘗試的評價。

(一)x公司對abc的采用，是必要而及時的。

從市場特點(diǎn)看，買方市場中單價已經(jīng)逼近成本。

從產(chǎn)品特點(diǎn)看，企業(yè)的生產(chǎn)特點(diǎn)為品種多、數(shù)量大(年總生產(chǎn)品種約6000種，月總生產(chǎn)型號300多個，每月總生產(chǎn)數(shù)量多達(dá)2千萬件)，成本不易精確核算，傳統(tǒng)成本法越來越顯得過于粗略。

從其成本構(gòu)成上看，如1a產(chǎn)品本月直接成本總額=備料成本+生產(chǎn)工時成本=63826.59+2893.56=66720.15(元)，間接成本總額為59744442.53元，總成本=66720.15+59744442.53=59811162.68(元)，直接成本占總成本的比重僅為0.11%(即66720.15÷59811162.68)，而間接成本的比重高達(dá)99.89%(即59744442.53÷59811162.68)。

(二)從案例中可以看出，福建x公司應(yīng)用abc來解決制造成本法下成本信息失真問題的嘗試，是比較成功的。

首先是成本信息、產(chǎn)銷決策和資源配置更加合理。該企業(yè)應(yīng)用abc后，通過計算出每種成本庫(作業(yè)中心)的分配率，再根據(jù)每種產(chǎn)品消耗的某項作業(yè)量乘以相應(yīng)的分配率，得出這種產(chǎn)品消耗的該項作業(yè)成本，再把這種產(chǎn)品消耗的各項作業(yè)成本加總，得出這種產(chǎn)品的作業(yè)總成本。這樣，就解決了制造成本法中對于間接費(fèi)用的單一分配比例造成的成本信息失真問題，進(jìn)而使生產(chǎn)、定價和銷售決策更合理。比如，在競爭日趨激烈的買方市場中，對于那些產(chǎn)量高、復(fù)雜程度低的產(chǎn)品，應(yīng)該適當(dāng)降低其價格，增加定單數(shù)量，以提高市場占有率;對于那些規(guī)格特殊、批量較少、價格彈性低的產(chǎn)品，企業(yè)能夠通過abc和jit的協(xié)調(diào)運(yùn)用，及時滿足客戶需求，則可提高其價格水平，如果顧客接受，就獲取可觀的利潤，若顧客不接受，企業(yè)可以減少此類產(chǎn)品的生產(chǎn)，將多余的資源運(yùn)用到更體現(xiàn)abc優(yōu)勢、競爭能力更強(qiáng)的產(chǎn)品甚至行業(yè)之中，這樣就大大優(yōu)化了資源配置。

其次，由于abc提供了及時、準(zhǔn)確而詳細(xì)的成本信息，該公司具備了進(jìn)一步完善責(zé)任會計、加強(qiáng)內(nèi)部管理的條件。比如，表3-3中，耗用總成本最多的是液壓部門(為59673827.55元)，要引起重視，嚴(yán)加管理。又如，分配率最大的是液壓(1.000173823元/時間)和加鹽部門(為0.901588元/批次)， 雖然加鹽部門的總成本不是很大，也要引起重視，加強(qiáng)對液壓時間和加鹽次數(shù)的控制。

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