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第二節(jié) 成功應(yīng)用abc的一部分經(jīng)驗(yàn)及推廣途徑

(一) 如何應(yīng)用abc解決成本信息失真問(wèn)題

我們通過(guò)abc成功解決成本信息失真問(wèn)題的具體案例，來(lái)探討如何推廣應(yīng)用abc這一核算方法。

一、企業(yè)背景及問(wèn)題的提出。

福建x公司主要生產(chǎn)電源開(kāi)關(guān)，企業(yè)產(chǎn)品種類(lèi)繁多，生產(chǎn)自動(dòng)化程度較高。在20世紀(jì)90年代中期之前，產(chǎn)品供不應(yīng)求，雖然沒(méi)有嚴(yán)格的成本控制，但是盈利率一直很高。1990年之后競(jìng)爭(zhēng)逐漸激烈，單價(jià)逼近了成本，公司堅(jiān)持所接受的定單價(jià)格必須高于產(chǎn)品成本價(jià)，以保證贏(yíng)利，但是公司連續(xù)多年虧損或利潤(rùn)率接近于0。由于公司不存在資源浪費(fèi)或賬務(wù)虛假現(xiàn)象，高層管理人員始終找不出虧損的原因。

后來(lái)，某教授深入調(diào)查后發(fā)現(xiàn)該公司生產(chǎn)自動(dòng)化程度很高，并且會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)也很先進(jìn)，企業(yè)的生產(chǎn)特點(diǎn)為品種多、數(shù)量大、成本不易精確核算(其年總生產(chǎn)品種約6000種，月總生產(chǎn)型號(hào)300多個(gè)，每月總生產(chǎn)數(shù)量多達(dá)2千萬(wàn)件)，于是建議該公司使用“abc”代替制造成本法。

二、作業(yè)成本法在福建x公司的實(shí)際運(yùn)用。本公司實(shí)施的abc包括以下三個(gè)步驟：

(一)確認(rèn)主要作業(yè)，明確作業(yè)中心。

第一章講過(guò)，作業(yè)是企業(yè)內(nèi)與產(chǎn)品相關(guān)或?qū)Ξa(chǎn)品有影響的相似的活動(dòng)。企業(yè)的作業(yè)可能多達(dá)數(shù)百種，通常應(yīng)該對(duì)企業(yè)的重點(diǎn)作業(yè)進(jìn)行分析。結(jié)合本公司產(chǎn)品的生產(chǎn)特點(diǎn)，可以劃分出備料、液壓、噴漆、加鹽、檢查和生產(chǎn)制造等六種主要作業(yè)。其中，備料作業(yè)的制造成本主要是直接材料消耗成本;液壓作業(yè)的制造成本主要是電力和機(jī)器占用的成本;噴漆作業(yè)的成本大多為與產(chǎn)品外觀(guān)文字、圖案相關(guān)的顏料、人工、噴繪機(jī)器等的成本與費(fèi)用;加鹽作業(yè)的制造成本則主要為電力、化學(xué)儀器和化學(xué)材料的消耗;檢查作業(yè)的成本主要是人工費(fèi)和有關(guān)質(zhì)量測(cè)定儀器的費(fèi)用;生產(chǎn)制造作業(yè)成本主要是直接人工，與制造成本法下相似。各項(xiàng)制造成本先后被歸集到這六項(xiàng)作業(yè)中。

對(duì)于固定資產(chǎn)消耗造成的間接成本(折舊費(fèi)用)，不再單獨(dú)作為一個(gè)作業(yè)中心，而是分?jǐn)偟礁鱾€(gè)具體作業(yè)的成本中(如液壓作業(yè)的機(jī)器占用成本等)。原因有兩點(diǎn)：第一，由于本企業(yè)自動(dòng)化程度很高，不能以生產(chǎn)工時(shí)來(lái)分配折舊費(fèi)(是間接費(fèi)用之一)，而應(yīng)該用產(chǎn)品消耗固定資產(chǎn)的作業(yè)數(shù)量作為標(biāo)準(zhǔn)(如廠(chǎng)房、機(jī)器占用時(shí)間等);但是，固定資產(chǎn)使用年限本身就需要估計(jì)，因而對(duì)所謂“固定資產(chǎn)類(lèi)作業(yè)”的成本比較難以把握。第二，其他的作業(yè)活動(dòng)多數(shù)都使用了某一類(lèi)具體的固定資產(chǎn)(液壓、噴漆、加鹽和檢查等作業(yè)都使用了相關(guān)的機(jī)器)，因而這些作業(yè)成本已經(jīng)包含了相應(yīng)的折舊費(fèi)。所以，無(wú)需對(duì)固定資產(chǎn)折舊單獨(dú)認(rèn)定為一種作業(yè)。

(二)選擇成本動(dòng)因，設(shè)立成本庫(kù)。

第一章講過(guò)，abc理論認(rèn)為，成本動(dòng)因(cost drivers)，即成本驅(qū)動(dòng)因素，是對(duì)導(dǎo)致成本發(fā)生及增加的、具有相同性質(zhì)的某一類(lèi)重要的事項(xiàng)進(jìn)行的度量，如質(zhì)量檢查小時(shí)數(shù)、用電度數(shù)等 。

根據(jù)企業(yè)自身的特點(diǎn)，在福建x公司備料、液壓、噴漆、加鹽、檢查和生產(chǎn)制造等六項(xiàng)主要作業(yè)中，成本動(dòng)因各自選擇如下：

1、 備料作業(yè)。該作業(yè)耗用標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)定都是以重量為依據(jù)，因?yàn)?，材料?gòu)成了產(chǎn)品主體，導(dǎo)致該作業(yè)消耗成本與該作業(yè)產(chǎn)品的重量呈正比例關(guān)系。所以應(yīng)該選擇產(chǎn)品的重量作為該作業(yè)的成本動(dòng)因。

2、 液壓作業(yè)。該作業(yè)的成本主要表現(xiàn)為對(duì)電力的消耗和機(jī)器的占用，這主要與產(chǎn)品消耗該作業(yè)的時(shí)間有關(guān)。因此，應(yīng)該選擇液壓小時(shí)作為該作業(yè)的成本動(dòng)因。

3、 噴漆作業(yè)。從工藝特點(diǎn)來(lái)看，該作業(yè)主要與噴漆的道數(shù)有關(guān)，因此，應(yīng)該選擇噴漆道數(shù)作為該作業(yè)的成本動(dòng)因。

4、 加鹽作業(yè)。該作業(yè)的成本主要為電離過(guò)程中的電力消耗、工業(yè)鹽的消耗和機(jī)器的占用，隨著加鹽的次數(shù)增加，因此，應(yīng)該選擇每批產(chǎn)品的加鹽批次作為該作業(yè)的成本動(dòng)因。

5、 檢查作業(yè)。該作業(yè)以人工和儀器為主，而該公司的工資以績(jī)效時(shí)間為基礎(chǔ)，儀器也以使用時(shí)間做依據(jù)，因此，應(yīng)該選擇檢查小時(shí)作為該作業(yè)的成本動(dòng)因。

6、 生產(chǎn)制造作業(yè)。該作業(yè)主要指車(chē)間直接生產(chǎn)工人的生產(chǎn)活動(dòng)，其成本以人工費(fèi)用為主，與工時(shí)呈正比例關(guān)系，故選擇直接工時(shí)作為該作業(yè)的成本動(dòng)因。

某一成本庫(kù)(作業(yè)中心)耗用的可歸集的總成本，除以該成本庫(kù)對(duì)應(yīng)的總作業(yè)量，即該作業(yè)的分配率。其意義和作用類(lèi)似于制造成本法的制造費(fèi)用分配率，只不過(guò)它只代表某類(lèi)作業(yè)的成本分配率。如表3-3中的“分配率(1)=a÷b”分別為0.007177、 1.000173823等。

各個(gè)成本庫(kù)有了自己的分配率，加大了核算工作量，但是本企業(yè)擁有先進(jìn)的會(huì)計(jì)核算系統(tǒng) ，實(shí)現(xiàn)復(fù)雜而準(zhǔn)確的計(jì)算，仍然是可行的。

表3-3 與1a型號(hào)產(chǎn)品相關(guān)的各項(xiàng)作業(yè)部門(mén)2000年9月成本及分配率一覽表 單位：元

備料 液壓 噴漆 加鹽 檢查 生產(chǎn)工人

制造成本(a) 63826.59 59673827.55 65324.23 2627.23 2663.52 2893.56

成本動(dòng)因 產(chǎn)品(用料)重量 液壓小時(shí) 刷漆道數(shù) 加鹽批次 檢查小時(shí) 直接工時(shí)

總動(dòng)因量(b) 8892654.2 59663456.69 86953642.00 2914 196402.99 53645.27

分配率(1) = a÷b 0.007177 1.000173823 0.000751 0.901588 0.013561 0.053938

(三)最終產(chǎn)品的成本分配。

(1)某類(lèi)作業(yè)成本的分配方法為：某產(chǎn)品應(yīng)分配的某類(lèi)作業(yè)成本 i=該類(lèi)作業(yè)成本分配率×該產(chǎn)品消耗的該類(lèi)作業(yè)量

如表3-4中每單位1a產(chǎn)品分配的備料作業(yè)成本 i=0.007177×2.3=0.0165071(元)。

1a產(chǎn)品分配的其他作業(yè)的成本計(jì)算方法相同。

表3-4 1a型號(hào)產(chǎn)品單位產(chǎn)品各項(xiàng)作業(yè)成本表 單位：元

備料 液壓 噴漆 加鹽 檢查 生產(chǎn)人工

分配率(1) 0.007177 1.000173823 0.000751 0.901588 0.013561 0.053938

成本動(dòng)因 產(chǎn)品(用料)重量 液壓 小時(shí) 噴漆 道數(shù) 加鹽 批次 檢查 小時(shí) 直接 工時(shí)

耗用作業(yè)量(2) 2 . 3 13 . 1 5 . 3 2 . 1 6 . 3 2 . 1

分配的成本i =(1)×(2) 0.0165071 13.10227708 0.0039803 1.89333 0.08543 0.11326 9 8

(2)該產(chǎn)品應(yīng)分配的全部作業(yè)成本 = ∑i ，如表3-4中1a產(chǎn)品單位作業(yè)成本=∑i =0.0165071+13.10227708+0.0039803+1.89333+0.08543 +0.1132698≈ 15.2148(元)

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